Koszty reprezentacji

CIT/PIT: Koszty reprezentacji – Interpretacja ogólna Ministra Finansów z dn. 25.11.2013 r. (nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521).

Minister Finansów opublikował w Dzienniku Urzędowym z dn. 27.11.2013 r. interpretację ogólną, która dotyczy możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatników wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów.

Dokonując wykładni, Minister w pierwszej kolejności wskazał, że w obu ustawach podatkowych (PIT/CIT), od 2007 r., obowiązują zmienione przepisy dotyczące reprezentacji. Chodzi o art. 16 ust. 1 pkt 28 PdopU oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 PdofU. Brak definicji legalnej użytego przez ustawodawcę w obu przepisach określenia „reprezentacja” spowodował – jak zauważa Minister – znaczne rozbieżności w orzecznictwie organów oraz sądów administracyjnych.

Powołując się na rozbieżne orzecznictwo sądów administracyjnych, Minister Finansów zwrócił uwagę na następujące kierunki, które uwypukliły się w orzecznictwie:

pierwsza grupa, to orzeczenia, w których sądy stanęły na stanowisku, że wydatki na zakup usług gastronomicznych, posiłków, napojów podawanych i świadczonych w trakcie spotkań z kontrahentami bez względu na miejsce ich zakupu – stanowią koszty reprezentacji niestanowiące kosztów podatkowych. Tutaj przywołano m.in. wyroki NSA z dn. 29.06.2012 r. sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572,  z dn. 24.05.2012 r. sygn. akt II FSK 2341/10, z dn. 27.04.2012 r. sygn. akt II FSK 1978/10, z dn. 5.04.2012 r. sygn. akt II FSK 2101/10.

druga grupa, to orzeczenia, w których sądy nawiązywały do wykładni leksykalnej. W tej grupie orzeczeń znajdują się wyroki, w których sądy nawiązywały do „okazałości”, „wystawności” lub „wytworności”. Tutaj wskazano m.in. wyrok z dn. 25.05.2012 r. sygn. akt II FSK 2200/10 i z dn. 27.09.2012 r. sygn. akt II FSK 392/11.w trzeciej grupie wskazano orzeczenia będące przykładem wyjątkowo – moim zdaniem – „niefortunnej” wykładni ze strony sądów administracyjnych. Chodzi o te orzeczenia, w których sądy utożsamiły pojęcie „reprezentacji” z „przedstawicielstwem” w rozumieniu przepisów prawa cywilnego i handlowego (np. wyrok z dn. 25.01.2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10, z dn. 29.06.2012 r. sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

w trzeciej grupie wskazano orzeczenia będące przykładem wyjątkowo – moim zdaniem – „niefortunnej” wykładni ze strony sądów administracyjnych. Chodzi o te orzeczenia, w których sądy utożsamiły pojęcie „reprezentacji” z „przedstawicielstwem” w rozumieniu przepisów prawa cywilnego i handlowego (np. wyrok z dn. 25.01.2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10, z dn. 29.06.2012 r. sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

czwartą grupę orzeczeń stanowią orzeczenia, w których sądy uznawały, że wydatki na poczęstunki, zakup żywności i napojów, etc. – ponoszone zwyczajowo, nie mogą stanowić „reprezentacji” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 PdopU oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 PdofU. Minister wskazał przykładowo na następujące orzeczenia: wyrok z dn. 25.05.2012 r. sygn. akt FSK 2200/10 i dn. 27.09.2012 r. sygn. akt II FSK 392/11.

Zauważając powyższe rozbieżności Minister Finansów odniósł się do wyroku NSA  z dn. 17.06.2013 r. sygn. akt II FSK 702/11 (w składzie siódemkowym). Ten wyrok został uznany przez Ministra Finansów za główny przyczynek do wydania interpretacji ogólnej. To właśnie motywy wynikające z tegoż  wyroku zostały zaadoptowane przez Ministra Finansów w cyt. interpretacji ogólnej.  Minister wskazał zatem, że:

1. wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie zawsze muszą być wyłączone z kosztów uzyskania;
2. miejsce podania poczęstunku nie ma znaczenia;
3. takie cechy jak, wystawność, wytworność, okazałość – także nie są istotne dla kwalifikacji podatkowoprawnej danego wydatku;
4. podstawowe znaczenie ma natomiast to, czy wydatki miały „wyłącznie” lub „w dominującym zakresie”, na celu „stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań”.

Podsumowując, należy stwierdzić, że Minister recypował w wydanej interpretacji, przyjętą przez NSA, koncepcję odniesienia się głównie do „wizerunku” podatnika. Jeżeli bowiem głównym (przeważającym) celem danego wydatku jest stworzenie określonego wizerunku podatnika, to wydatek taki jest właśnie wydatkiem reprezentacyjnym. Nie stanowi zatem kosztu podatkowego.

Zarówno Minister, jak też NSA, główny nacisk kładą zatem na: „główny/przeważający cel wydatku”. Stanowczo podkreśla się także, iż każdy przypadek należy badać indywidualnie.

Osobiście uważam, że zarówno rzeczona interpretacja, jak też wyrok NSA, o którym mowa wyżej, nie zakończą sporów o „reprezentacyjność” wydatków. Wpływa na to posłużenie się takimi niedookreślonymi zwrotami, jak „główny” lub „przeważający” cel wydatku. Ad casum często będzie bowiem dochodziło do sporów odnośnie tego, kiedy „głównym” lub „przeważającym” celem danego wydatku było wykreowanie określanego wizerunku podatnika. Nie miejmy złudzeń, w oczach organu, każdy wydatek, nawet najbardziej typowy lunch, może być uznany za głównie kreujący określony wizerunek danego podatnika w oczach kontrahenta.

Jakkolwiek z aprobatą należy przyjąć fakt wydania rzeczonej interpretacji ogólnej, to jednak konieczność zmiany przepisów wydaję się nieodzowna.