Nieujawnione przychody

Nieujawnione przychody – wyrok NSA z dn. 29.11.2012 r. (II FSK 786/11)

Czy darowizna jest opodatkowana PIT ? Okazuje się, że tak. Sprzyja temu niejednolite orzeczictwo NSA.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Ten jasny, jakby się mogło wydawać, przepis okazuje się być źródłem wielu nieporozumień. Pojawiają się one głównie w toku postępowań z nieujawnionych źródeł. Prowadząc postępowanie na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o PIT organy często stwierdzają, że mienie zgromadzone na początek badanego roku pochodzi z darowizn otrzymanych przez podatnika. Często też organy zajmują stanowisko, że przychód z takiej darowizny, jeżeli nie został zgłoszony do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, to na gruncie postępowania z nieujawnionych źródeł stanowi tzw. przychód nielegalny. W konsekwencji takiego ustalenia organy dokonują następnie de facto opodatkowania przychodu uzyskanego z niezgłoszonej do opodatkowania darowizny – podatkiem PIT (75%).

Opodatkowując stawką 75% otrzymane darowizny, organy kierują się literalną wykładnią art. 20 ust. 3 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, że wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodaktowanych lub wolnych od opodatkowania.

Rozumowanie organów jest więc proste. Jeżeli wydatki badanego roku zostały sfinansowane z przychodów, które nie były uprzednio opodatkowane (np. podatkiem od spadków i darowizn lub PCC) lub nie były to przychody wolne od opodatkowania – to wartość takich przychodów należy uwzględnić w podstawie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem obliczonym według stawki 75%.

Powyższe rozumowanie zupełnie pomija jednak okoliczność fundamentalną na gruncie konstrukcji ustawy o PIT. Okoliczność ta wynika właśnie z brzmienia art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Trudno zaakceptować rozumowanie, że racjonalny ustawodawca najpierw wyłącza określone przychody (tut. pochodzące z darowizn), a następnie każe je opodatkować wysoką sankcyjną stawką w wysokości 75%. Z zasady racjonalengo ustawodawcy należy wywieść tezę, że art. 20 ust. 3 ustawy o PIT nakazuje uwzględnić w toku postępowania, którego przedmiotem są przychody z nieujawnionych źródeł, jedynie te przychody, które nie zostały wyłączone na podstawie art. 2 ustawy o PIT. Przyjęcie tezy przeciwnej prowadzi nie tylko do podważenia fundamentalnej zasady racjonalnego ustawodawcy, ale także pozostaje w sprzeczności z regułami wykładni systemowej wewnętrznej (vide: art. 2 ust. 1 PIT) oraz zewnętrznej (vide: art. 15 ust. 4 PSpDarU). Wydawać by się mogło, że NSA zaakceptował już stanowisko uwzględniające brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. W orzeczniach NSA (np. II FSK 1807/10), jak też – choć rzadziej – WSA (np. I SA/Łd 1032/09), można spotkać się z argumentacją, iż fakt, że podatnik nie opodatkował otrzymanej darowizny podatkiem od spadków i darowizn, nie daje organom podatkowym żadnych podstaw do uznania, iż przychód z takiej darowizny może być opodatkowany zryczałtowaną stawką 75%.Niestety, o ile dość często można się także spotkać z wyrokami przeciwnymi – to trzeba stwierdzić, że zapadały one głównie przed WSA (np. wyrok WSA w Poznaniu, I SA/Po 465/11).

Niepokój musi budzić jednak wyrok NSA z dn. 29.11.2012 r. (II FSK 786/11). W orzeczeniu tym (choć póki co brak pisemnego uzasadnienia) NSA ponownie stwierdził, że uwzględnienie darowizny, jako legalnego mienia, może mieć miejsce tylko wówczas, gdy podatnik zgłosił uprzednio otrzymaną darowiznę do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wpradzie takiej tezy nie doszukamy się w uzasadnieniu orzeczenia sądu I inst. (I SA/Lu 387/10), ale jeśli przyjąć za Rzeczpospolitą (Prawo co dnia, RzP z dn. 30.11.2012, str. C4), iż taką argumentacją faktycznie kierował się w ustnych motywach swojego rozstrzygnięcia NSA, to należy stwierdzić, że stanowisko to jest nieuzasadnione. Póki co nie pozostaje jednak nic innego, jak poczekać na pisemne uzasadnienie wyroku NSA.